Spoedreparatie fiscale eenheid en de renteaftrekbeperking

De wet Spoedreparatie fiscale eenheid is eerder dit jaar aangenomen door de Tweede en Eerste Kamer. Op 17 mei 2019 is de wet gepubliceerd in het Staatsblad en is hierdoor in werking getreden met terugwerkende kracht naar 1 januari 2018. De spoedreparatie houdt in dat diverse regelingen in de vennootschapsbelasting moeten worden toegepast alsof de fiscale eenheid niet bestaat. Een van de regelingen waarmee fiscale eenheden als gevolg van de spoedreparatie te maken kunnen krijgen is de renteaftrekbeperking van artikel 10a Wet Vpb. Hierna wordt nader ingegaan op de werking van artikel 10a Wet Vpb en de tegenbewijsregeling.

Renteaftrekbeperking conform artikel 10a Wet Vpb

Op basis van artikel 10a Wet Vpb is (kort gezegd) de rente op een schuld aan een verbonden vennootschap niet aftrekbaar, indien de schuld verband houdt met een ‘besmette’ rechtshandeling. Besmette rechtshandelingen zijn:

  • een dividenduitkering;
  • een terugbetaling van gestort kapitaal;
  • een kapitaalstorting;
  • de verwerving of uitbreiding van een belang in een verbonden lichaam.

Dit betekent bijvoorbeeld dat de rente ten aanzien van een schuldig gebleven dividenduitkering in beginsel niet aftrekbaar is, behoudens tegenbewijs (zie hierna). Als gevolg van de spoedreparatie kan de 10a-lening dan leiden tot een bijtelling bij de winst van de fiscale eenheid.

Tegenbewijsregeling

In artikel 10a Wet Vpb is een tegenbewijsregeling opgenomen. De rente op een artikel 10a-lening is toch aftrekbaar wanneer aannemelijk wordt gemaakt dat zakelijke overwegingen ten grondslag liggen aan de schuld én de besmette rechtshandeling (dubbele zakelijkheidstoets). De bewijslast hiervoor ligt bij de belastingplichtige.

In het wetgevingsproces van de spoedreparatie heeft de staatssecretaris echter niet willen bevestigen dat bij een lening binnen fiscale eenheid altijd sprake is van zakelijke overwegingen. Dit is opmerkelijk omdat bij een interne lening nooit sprake kan zijn van een fiscaal motief. Door de werking van de fiscale eenheid komt de rente namelijk niet in aftrek en kan deze rente ook niet worden gebruikt om de verrekening van voorvoegingsverliezen te optimaliseren.

Een tweede tegenbewijsmogelijkheid betreft de compenserende heffingstoets. Aan de compenserende heffingstoets wordt (kort gezegd) voldaan indien bij de schuldeiser sprake is van een redelijke belastingheffing (>10%) en geen sprake is van verrekening van verliezen. In het kader van de spoedreparatie moet voor de verliesverrekening worden gekeken of op het moment van aangaan van de 10a-schuld er voorvoegingsverliezen zijn bij de schuldeiser dan wel verliezen bij de fiscale eenheid. Kortom: zijn er voorvoegingsverliezen bij de schuldeiser of fiscale eenheidsverliezen, dan wordt volgens de staatssecretaris nooit voldaan aan de compenserende heffingstoets.

De compenserende heffingstoets vervult een scharnierfunctie in de bewijslast. Bij voldoende compenserende heffing ligt de bewijslast van (het ontbreken van) zakelijke overwegingen bij de inspecteur, bij onvoldoende compenserende heffing bij de belastingplichtige.

Overgangsrecht 2018

Verder gold een tijdelijke overgangsmaatregel tot en met 31 december 2018. Op grond van deze overgangsmaatregel vindt (kort gezegd) de spoedreparatie in 2018 met betrekking tot artikel 10a Wet Vpb geen toepassing indien de rechtshandeling en de schuld op of vóór 25 oktober 2017 zijn aangegaan en het totale bedrag aan 10a-rente per fiscale eenheid niet hoger is dan € 100.000 per twaalf maanden. Echter, wanneer de inspecteur aannemelijk kan maken dat aan de schuld of de daarmee verband houdende rechtshandeling niet in overwegende mate zakelijke overwegingen ten grondslag liggen, is de spoedreparatie alsnog van toepassing.

Gevolgen voor de praktijk

Als gevolg van de spoedreparatie moet nu in feite bij elke fiscale eenheid worden beoordeeld of sprake is van (interne) artikel 10a-leningen. Dit geldt dus ook voor leningen binnen fiscale eenheid (interne leningen), ook al waren die voorheen fiscaal onzichtbaar vanwege het bestaan van de fiscale eenheid. Hierdoor wordt de praktijk opgezadeld met een haast ondoenlijke taak.

Naar verwachting kan in veel gevallen wel een beroep worden gedaan op de tegenbewijsregeling. Zijn er geen voorvoegingsverliezen of fiscale eenheidsverliezen dan zal in beginsel zijn voldaan aan de compenserende heffingstoets. De bewijslast verschuift dan naar de inspecteur.

Bent u benieuwd naar de mogelijke gevolgen van de spoedreparatie fiscale eenheid voor uw situatie, neem dan contact op met uw contactpersoon bij Joanknecht. Of bel met onze receptie op +31 (0)40 844 70 00 of +31 40 240 94 03, Ingrid of Miriam helpt u graag verder.